Como é tratada a tributação de criptomoedas na Itália?

Na recente reforma da Justiça Tributária contida no Lei nº 130/2022, foram introduzidos vários princípios que podem ser de considerável interesse para aqueles que possuem criptomoedas ou realizaram transações em criptomoedas e que têm dúvidas significativas sobre como se comportar em termos de tributação.

De particular importância é a formalização do princípio de que o ónus da prova em juízo dos créditos tributários subjacentes ao ato impugnado cabe à Autoridade Fiscal.

É consagrado, pela primeira vez em termos explícitos, com a alteração Artigo 7º do Decreto Legislativo 546/1992 (o Código de Justiça Tributária), que acrescenta o parágrafo 5a ao dispositivo e afirma textualmente: 

“A administração deverá provar em juízo as infrações contestadas pelo ato impugnado. O tribunal fundamentará a sua decisão nas provas que resultarem da sentença e anulará o acto tributário se a prova da sua justificação for faltante ou contraditória ou se, de outro modo, for insuficiente para demonstrar, de forma circunstanciada e tempestiva, em qualquer caso, consistente com o direito tributário substantivo, as razões objetivas em que se baseia o crédito tributário e a imposição de penalidades. Em todo o caso, cabe ao contribuinte fundamentar o pedido de restituição, quando este não decorrente do pagamento de valores objeto de lançamentos impugnados.”

Hoje, portanto, de acordo com a lei, quando um contribuinte ajuiza ação judicial para contestar a legitimidade de um ato tributário (seja lavratura ou talvez boleto), não lhe cabe provar a improcedência do crédito tributário , mas cabe ao contribuinte provar, em primeira instância, os fundamentos de sua pretensão.

Isso soa como uma excelente notícia para o contribuinte: um caso raro em que, após a promulgação de tantos regulamentos que, de fato, enfraqueceram e limitaram o direito de defesa do cidadão em julgamentos contra a Autoridade Fiscal, a lei visa fortalecer o posição.

Até porque é isso que pode ser descrito como um princípio fundamental da civilização jurídica. Como pode ser, por exemplo, o princípio da presunção de inocência no direito penal.

No entanto, na realidade, não é novidade no ordenamento jurídico italiano.

Antes da introdução da norma, de fato, um conjunto de outras normas nas esferas constitucionais e legislativas exigiam que cabia ao cobrador provar judicialmente o mérito de suas pretensões. Que, ao abrigo do princípio geral do dever de fundamentação dos actos da administração pública, estabelecido pela Constituição e pela lei do procedimento administrativo, mas também pelo Estatuto do Contribuinte, que, mais concretamente, obriga os órgãos fiscais a razões congruentes e inteligíveis na base das medidas.

O sistema tributário e o princípio do Tribunal Constitucional

A Corte Constitucional, então, em sua decisão histórica nº 109/2007, havia afirmado que a legitimidade dos atos tributários não pode ser presumida e que cabe à administração tributária (qualificada como autora em sentido substantivo) provar judicialmente o mérito da sua pretensão, ainda que seja o contribuinte quem proponha a ação.

Tudo isso, pelo menos no papel.

Esse importante princípio, de fato, apesar de toda a sua aparente solenidade, de fato foi progressivamente erodindo ao longo do tempo, em parte por uma série de precedentes jurisprudenciais questionáveis, especialmente da jurisprudência do mérito, e em parte por diversos dispositivos que, nos mais díspares fiscais, criaram um número crescente de mecanismos presuntivos a favor do fisco. Por exemplo, na área das auditorias com base em avaliações bancárias, e em muitas outras áreas, basta que a Autoridade Fiscal baseie os seus encargos nas chamadas presunções simples ou supersimples presunções, ou seja, sobre elementos de natureza meramente circunstancial.

O efeito de tais presunções é que, essencialmente, transferem o ônus da prova do contrário para o contribuinte. Evidência muitas vezes diabólica porque às vezes envolve a chamada prova do negativo, ou seja, prova de algo que não aconteceu.

Ora, na prática, frequentemente, o que se apresenta como evidência circunstancial nada mais é do que uma mera inferência ou raciocínio inteiramente hipotético.

Agora que o legislador se deu ao trabalho de reiterar e cristalizar o princípio em um dispositivo legislativo específico de teor peremptório, ao menos textualmente e formalmente, resta saber o que realmente restará como resultado do previsível trabalho de um certas jurisprudências irredutivelmente “pró-fiscais” e interpretações subservientes para não criar problemas excessivos para os escritórios financeiros.

Mas por que isso importa para criptomoedas titulares?

Como a tributação das criptomoedas é tratada na Itália

Porque em relação ao que (caso se aceitem as teses interpretativas das autoridades fiscais italianas) podem ser consideradas obrigações fiscais sobre quem detém criptomoedas na Itália, no caso de auditorias ou autuações, o componente probatório é decisivo. E o fato de o centro de gravidade do ônus da prova poder passar do contribuinte para o fisco pode fazer a diferença em muitos casos.

Vamos tentar entender melhor, inclusive através de alguns exemplos práticos.

Tomemos o caso dos impostos sobre ganhos de capital: por um momento, vamos assumir as interpretações (altamente questionáveis) da Autoridade Fiscal e assumir que quaisquer ganhos de capital em criptomoedas devem de fato ser considerados da mesma forma que ganhos de capital acumulados em moedas estrangeiras .

Para aplicar o imposto, é necessário verificar se determinados pré-requisitos “históricos” foram acionados: ou seja, se o conjunto de moedas virtuais mantidas nas várias carteiras durante o ano ultrapassou o limite “mágico” do equivalente a 51. 649.69 euros por 7 dias seguidos, é necessário verificar se este contravalor é o referido em 1 de janeiro do ano em causa. É necessário que os saques tenham sido feitos (sejam eles transações de conversão para moedas fiduciárias ou compras de bens ou serviços). Nesses saques, é necessário calcular o ganho de capital real (ou seja, o diferencial entre o valor de compra e o valor de conversão) das criptomoedas convertidas, considerando o chamado método LIFO (last in, first out).

E, de fato, até o momento, uma das maiores preocupações de muitos contribuintes que lidaram com criptomoedas é que, no caso de auditorias, eles podem ser chamados a fornecer evidências analíticas e rigorosas sobre os movimentos de criptomoedas detidos ao longo do tempo e como aos valores de conversão plausíveis.

Essas reconstruções, especialmente para os contribuintes mais ativos no comércio, podem estar longe de ser fáceis de fazer.

Mais importante ainda, mesmo quando se pode reconstruir todos os passos e movimentos, as reconstruções não são fáceis de documentar de forma probatória porque as bolsas não emitem certificações reais com detalhes probatórios: muitas vezes são apenas planilhas que, em teoria, também podem ser modificado e manipulado após o fato.

Relativamente a essa documentação, a Autoridade Fiscal nunca deixa de contestar que não é oponível a esta.

Tudo isto, a nível prático, traduz-se no facto de a Autoridade Fiscal (pelo menos até agora) poder limitar-se a fazer impugnações muito gerais, muitas vezes provenientes de pedidos de documentos e esclarecimentos igualmente genéricos e indiscriminados para que a bola da prova que o contribuinte não ultrapassou os limiares de tributação passa para o contribuinte, que deve tomar medidas para provar que não ultrapassou os limiares de tributação ou que cumpriu as suas obrigações fiscais e, eventualmente, que declarou valores correctos.

Como monitorar o valor real do contador de transações de criptomoeda

Não só isso: outro ponto de dados crítico é a identificação do valor da conversão de moeda em 1º de janeiro do ano de referência. Este dado, aliás, na ausência de preçários oficiais e devido às divergências por vezes significativas entre cotações entre diferentes plataformas (não é por acaso que algumas conseguem obter lucros significativos mesmo com a prática de arbitragem apenas), está longe de ser objetivo e pode flutuar significativamente dependendo do critério aplicado, uma vez que é materialmente impossível imaginar operar uma média aritmética entre todas as plataformas de câmbio existentes em escala global.

Com efeito, importa ter presente que mesmo uma diferença de alguns euros pode ser determinante para determinar se a capacidade das carteiras durante o ano de referência ultrapassou ou não o limiar de 51,649.69 euros que desencadeia a responsabilidade fiscal, por exemplo, em aqueles casos em que as moedas virtuais são mantidas por um valor de contador que se aproxima desse limite.

Nessas situações, o fato de o centro de gravidade do ônus probatório poder ser transferido para o fisco e não para o contribuinte pode fazer a diferença.

Isso porque uma aplicação plena (e correta) do princípio deve passar, antes de mais nada, pelo fato de que cabe à Autoridade Fiscal comprovar e documentar a reportabilidade das carteiras ao contribuinte sob escrutínio; deve comprovar que ultrapassou o limite legal, documentando também como atingiu a determinação do contravalor e a superação hipotética do limite; finalmente, deve comprovar e documentar adequadamente a apuração do ganho de capital e demonstrar a correta determinação do valor eventualmente recuperado para tributação.

Considerações semelhantes, então, se aplicam ao caso de obrigações de monitoramento (e, portanto, de declaração no infame Declaração RW).

Ainda levando em consideração as teses (altamente discutíveis e duramente contestadas) defendidas pelas autoridades fiscais italianas e, portanto, que as criptomoedas devem ser declaradas independentemente da disponibilidade na Itália de chaves privadas, é necessário considerar que os Escritórios tendem a considerar tanto carteiras e contas abertas em plataformas de câmbio da mesma forma que contas em moeda estrangeira.

Isso implica que a obrigação de declarar só funciona se a capacidade da “conta” exceder um limite máximo de 15,000 euros.

Agora, deixando de lado as muitas questões abertas por esses tipos de interpretações (o fato de que uma carteira não pode ser rastreada sic et simpliciter a um relacionamento de conta corrente; o fato de que se as criptomoedas devem ser consideradas ativos estrangeiros independentemente, em teoria, da obrigação deve ser acionado mesmo que apenas um satoshi seja detido, etc.), a transferência do ônus probatório para a Autoridade Fiscal, e assim provar e documentar que o pico de 15,000.00 euros foi excedido, significa que o contribuinte fica isento de quantidade de agravamento. 

E é aí que terminam as boas notícias, tanto porque elas, de qualquer forma, estão enxertadas em cenários que pressupõem que o contribuinte passou ou está passando por fiscalização tributária, quanto porque a bola neste momento passa para a Justiça Fiscal, com a atual composições formadas por juízes não titulares: magistrados de outras ordens judiciais, advogados estritamente não fiscais, contabilistas cujos cursos não incluam matérias processuais e, portanto, não postulem um conhecimento profundo dos princípios do processo, etc. 

Esses órgãos de justiça tributária, de fato, pelo menos até hoje, não têm demonstrado particular sensibilidade a muitos princípios de proteção ao contribuinte, ao mesmo tempo em que, frequentemente, mostram mais leniência e atenção às razões do erário.

Essa é uma situação que pode mudar com a futura passagem para um quadro de juízes efetivos contratados ad hoc: esses magistrados, de fato, terão que passar por um concurso em que demonstrem profundo conhecimento da matéria tributária, tanto do ponto de vista substantivo e ponto de vista processual.

Resta esperar e observar a dinâmica evolução e aplicação deste princípio fundamental, agora explicitamente cristalizado por lei, esperando que o impulso para a sua erosão e anulação não prevalecerá.